Аудит эффективности в условиях проведения конкурсного производства

ПОДЕЛИТЬСЯ С ДРУЗЬЯМИ
Авторы


аспирант кафедры информационно-аналитического обеспечения и бухгалтерского учета
Россия, Новосибирский государственный университет экономики и управления "НИНХ"
lyuba.sholban@yandex.ru

Аннотация

В статье рассматривается методика аудита эффективности в условиях проведения конкурсного производства. Обосновывается необходимость разработки аудиторских процедур, выполняемые именно в процедуре конкурсном производстве экономического субъекта, позволяющих существенно повысить качество аудита. Поскольку, совершенствование бухгалтерского законодательства особенно актуально, так как шестнадцать лет существования Закона о банкротстве (несостоятельности) № 127-ФЗ от 26.10.2002г. показали, что решение учетных трудностей при банкротстве юридического лица требует серьезных теоретических изучений и разработки специальных подходов к отражению хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, формированию отчетности и осуществлению аудиторской проверки. В рамках исследования разработана программа проведения аудиторской проверки на каждом этапе в конкурсном производстве.

Ключевые слова

аудит, банкротства, бухгалтерский учет, закон о банкротстве (несостоятельности), инвентаризация, конкурсная масса, кредиторы, реестр требований кредиторов.

Print Friendly, PDF & Email

Категории статьи:

Читайте также

Статья также доступна (this article also available):

Рекомендуемая ссылка

Шолбан Любовь Хертековна
Аудит эффективности в условиях проведения конкурсного производства// Современные технологии управления. ISSN 2226-9339. — №1 (88). Номер статьи: 8805. Дата публикации: . Режим доступа: https://sovman.ru/article/8805/

Введение

В России законодательство о банкротстве начало развиваться в начале 1917 года. Переход от административно-командной системы управления к рыночным отношениям обусловил значимость становления, развития банкротства в нашей стране. Работа в данной области связана с трудностями, образующимися на стыке законодательства о банкротстве, арбитражного процесса, гражданского, трудового права и бухгалтерского законодательства.

В настоящее время аудиторская деятельность на территории Российской Федерации регулируется в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» и Международными стандартами аудита (МСА), принимаемыми Международной Федерацией бухгалтеров (МФБ), признанными в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ № 576 от 11.06.2015г.

Согласно действующему законодательству не предусматривается обязательность проведения аудита при банкротстве, аудиторские стандарты не выделяют процедуры, выполняемые именно на этапах банкротства экономического субъекта. Данные обстоятельства приводят к тому, что аудиторы, применяющие подходы проверки нормально функционирующего экономического субъекта, неверно оценивают ситуацию и испытывают трудности при выдаче заключения.

Основная цель применение аудиторских процедур при банкротстве различных категорий должников — это повышение прозрачности и надежности финансовой информации, формируемой в условиях несостоятельности, уровень доверия к ней участников процедур банкротства, для того, чтобы достигать согласованные решения кредиторами и увеличение результативности арбитражного менеджмента.

 

Этапы проведения аудита в конкурсном производстве

  • Формирование конкурсной массы по исходным данным инвентаризации имущества и отображения ее итогов в бухгалтерском учете;
  • Проверка ведения бухгалтерского учета внеочередных расходов, реализации имущества и расчетов с кредиторами;
  • Проверка составления промежуточного и ликвидационного баланса.

 

Этап 1. Аудит формирования конкурсной массы

Конкурсная масса — источник средств для погашения затрат, по осуществлению конкурсного производства, и удовлетворения требований кредиторов.

Программа проведения аудита формирования конкурсной массы представлена в табл. 1.

При аудите правильности исчисления реализованной конкурсной массы и соблюдения условия продажи имущества важно помнить, что в сумму средств от реализации конкурсной массы включается не балансовая стоимость, а фактическая цена продажи имущества.

 

Таблица 1 — Программа аудиторской проверки по формированию конкурсной массы

Аналитические процедуры проверкиПеречень документов, подвергающие к анализу (источники информации)Подготовка аудиторского заключения
1.Инвентаризация
1.1 Проверка правильности оформления договоров материальной ответственности с работниками экономического субъектаПриказы о назначении, договоры материальной ответственности, должностные инструкцииАудитору следует изучить все источники информации и установить перечень лиц ответственных за сохранность всех видов имущества по местам хранения
1.2 Контроль за формированием состава инвентаризационной комиссииДоговор на проведение инвентаризации, приказ конкурсного управляющего о составе комиссии, договора материальной ответственностиСогласовать с конкурсным управляющим количество и профиль специалистов, необходимых для проведения инвентаризации
1.3 Проверка наличия правоустанавливающих документов и технической документации по объектам недвижимости, автотранспорта и спецтехникиОборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 08 специализированный отчет по основным средствам, инвентарные карточки (ОС-6), акты ввода основных средств (ОС-1а), договоры на приобретение недвижимости (купли-продажи, строительного подряда, долевого участия и т.д.), транспортных средств и спецтехники, свидетельства о регистрации права, технические паспортаВ случае несовпадения наименований объектов недвижимости, автотранспорта, спецтехники в бухгалтерском учете, технической и правоустанавливающей документации составляется идентифицирующая ведомость
1.4 Проверка наличия неучтенного имущества, принадлежащего экономическому субъекту, документы по которому отсутствуютЗапросы в ФРС, ИФНС, Ростехинвентаризацию, ГИБДД, Ростехнадзор, Департамент земельных и имущественных отношенийНа основании ответов регистрирующих органов сопоставляется состав имущества по данным бухгалтерского учета
1.5 Проверка начального сальдо счетов учета активов и обязательств на дату инвентаризацииГлавная книга, оборотно-сальдовые ведомости, журналы-ордера по счетам бухгалтерского учетаСопоставляет данные регистров бухгалтерского учета и финансовой отчетности на дату инвентаризации и дату, предшествующую началу инвентаризации, сопоставляя показатели синтетического и аналитического учета
1.6 Проверка соответствия данных бухгалтерских регистров и отчетности на дату инвентаризацииГлавная книга, оборотно-сальдовые ведомости, журналы-ордера по счетам бухгалтерского учетаОстатки по субсчетам учета активов и обязательств на дату начала инвентаризации сверить с Главной книгой
2. Соотнесение данных бухгалтерского учета и отчетности и фактического наличия активов, обязательств на дату инвентаризации
2.1 проверка фактического наличия объектов недвижимого имущества, числящихся в учете экономического субъектаОборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 08, специализированный отчет по основным средствам, инвентарные карточки (ОС-6), акты ввода основных средств (ОС-1а), результаты визуального осмотраИнвентаризационная комиссия путем визуального осмотра сличает состав имущества, числящегося в бухгалтерском учете, с фактически имеющимися объектами основных средств.
2.2 Проверка фактического наличия нематериальных активов, числящихся в учете экономического субъектаОборотно-сальдовые ведомости, анализы счетов 04, 05, 08, имеющиеся в экономическом субъекте регистры учета нематериальных активов, договоры на приобретение прав на нематериальные активы, акты приемки-передачиПоскольку нематериальные активы не имеют материально-вещественной структуры, инвентаризация проводится путем проверки документов, подтверждающих их существование и соответствующих прав экономического субъекта на них, анализа способности конкретных нематериальных активов приносить выгоду экономическому субъекту
2.3 Проверка фактического наличия материальных активов, числящихся в учете экономического субъектаОборотно-сальдовые ведомости по счетам 10, 11, 41, 43, карточки складского учетаИнвентаризационная комиссия путем визуального инспектирования и пересчета, перевеса сличает состав имущества, числящегося в бухгалтерском учете, с фактически имеющимися объектами материальных активов.
2.4 Проверка правомерности отражения величины дебиторской задолженностиОборотно-сальдовые ведомости по счетам 60, 62, 68, 69, 70, 71, 76, 79, договоры с контрагентами, накладные, акты выполненных работПоскольку нематериальные активы не имеют материально-вещественной структуры, инвентаризация проводится путем проверки документов, подтверждающих их существование и соответствующих прав экономического субъекта на ее востребование
2.5 Проверка фактического наличия денежных средств в кассеОборотно-сальдовые ведомости по счету 50, кассовая книга, первичные кассовые документыИнвентаризационная комиссия путем визуального инспектирования и пересчета, перевеса сличает сумму наличных денежных средств, числящихся в бухгалтерском учете, с фактически имеющимися в кассе на дату инвентаризации
2.6 Проверка оснований владения и правильности оценки финансовых вложенийОборотно-сальдовые ведомости по счетам 58, 59, договоры на приобретение финансовых вложений, выписки из реестра акционеров, выписки из ЕГРЮЛ, акты приемки-передачи ценных бумаг, книга учета ценных бумагАудитор путем изучения соответствующих документов устанавливает правомерность учета активов в качестве финансовых вложений в соответствии с требованиями п. 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». При осуществлении аудита аудитор проверяет: соответствие первоначальной оценки финансовых вложений требованиям нормативных актов; соответствие последующей оценки (переоценки) финансовых вложений положениями законодательства
2.7 Проверка правомерности отражения кредиторской задолженностиОборотно-сальдовые ведомости по счетам 60, 62, 66, 67, 68, 69, 70, 71, 76, 79, договоры с контрагентами, накладные, акты выполненных работ, ведомости начисления заработной платы, авансовые отчеты, судебные актыСравнить данные бухгалтерского учета с фактическим наличием у экономического субъекта кредиторской задолженности, идентифицировать имеющуюся задолженность, выявить задолженность, право требования которой есть у кредитора, но не числящуюся в учете; а также задолженность, с истекшим сроком давности, не подтвержденную документально.
2.8 Проверка фактического наличия имущества, не принадлежащего экономическому субъекту, но находящегося на его территории (арендованного)Ведомости по забалансовым счетам, договоры аренды, акты приемки-передачиСравнить данные бухгалтерского учета с фактическим наличием активов, не принадлежащих экономическому субъекту
3. Документирование результатов инвентаризации
3.1 Составление инвентаризационных ведомостей и описей, актов инвентаризацииИнвентаризационные описи, акты инвентаризации, инвентаризационные ведомости, сличительные ведомостиИнвентаризационная комиссия оформляет описи, акты и ведомости в соответствии с постановлением Госкомстата от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации».
3.2 Составление перечня имущества, подлежащего списанию, и пояснений к немуОборотно-сальдовые ведомости по счетам учета материальных ценностей, основных средств, инвентаризационные описиНа основании инвентаризации будет сформирована конкурсная масса, которая впоследствии будет реализована для погашения задолженности перед кредиторами, остаться ликвидные активы, на которые у экономического субъекта имеются права, имущество не отвечающее данным критериям, подлежит списанию.
3.3 Составление перечня имущества, не числящегося в учете, выявленного в процессе инвентаризации в натуре, и пояснений к немуОборотно-сальдовые ведомости по счетам учета материальных ценностей, основных средств, инвентаризационные описи, фотографии объектовВключить в конкурсную массу активы, выявленные в процессе инвентаризации в натуре, ошибочно не числящиеся в учете. Данные перечень с комментариями утверждается инвентаризационной комиссией и включается в пояснительную записку к инвентаризационному акту.
3.4 Составление перечня имущества, не числящегося в учете, выявленного в процессе инвентаризации на основании запросов и пояснений к немуОборотно-сальдовые ведомости по счетам учета материальных ценностей, основных средств, инвентаризационные описи, подтверждения на запросыВключить в конкурсную массу активы, выявленные на основании запросов в регистрирующие органы, ошибочно не числящиеся в учете.
3.5 Составление пояснительной записки о процессе инвентаризации, ее итогахИнвентаризационные описи, сличительные ведомостиАудитор систематизирует все выявленные несоответствия данных бухгалтерского учета и фактического наличия активов и обязательств, предлагает на утверждение инвентаризационной комиссии отчетный документ, который будет включен в пояснительную записку к инвентаризационному акту.

Источник: составлено автором.

 

После проведения аудита аргументированности бухгалтерских записей на счетах учета по первичным документам представляется возможным проводить аудит правильности составления учетных регистров. Правильность их формирования в свою очередь гарантирует точности данных ликвидационного баланса и отчета конкурсного управляющего.[1]

Существенными недостатками оформления документов и отражения операций в учете по формированию конкурсной массы являются следующие:

  • формальный подход к проведению инвентаризации;
  • неполное и неаккуратное документальное оформление (отсутствие договоров, счетов, накладных, актов приема-передачи);
  • отсутствие актов списания имущества и дебиторской задолженности, нереальных к взысканию или продаже, либо погрешности при их оформлении;
  • наличие нереализованных и несписанных имуществ в учете к дате окончания конкурсного производства;
  • несоответствие цен реализации с ценами, утвержденными кредиторами;
  • включение в конкурсную массу в два раза одного и того же актива;
  • включение в конкурсную массу векселей до оплаты их денежными средствами;
  • не соблюдение требований Закона о банкротстве и решений, принятых кредиторами при проведении торгов.

От результативности работы конкурсного управляющего по формированию средств в конкурсной массе зависит эффективность конкурсного производства и уровень удовлетворения требований кредиторов.

 

Этап 2. Контроль за ведением бухгалтерского учета

В соответствии с предложенной программой аудиторской проверки по ведению бухгалтерского учета (табл. 2) можно выделить следующие направления:

  • Подтверждение первичными документами фактически произведенных затрат, тождественность показателями бухгалтерского учета;
  • Степень точности данных о структуре и величине расходов на проведение процедуры банкротства;
  • Соответствие фактически оплаченных сумм выставленным счетам, полученным материальным ценностям и услугам, согласно накладным и актам выполненных работ;
  • Отнесение произведенных расходов по статьям сметы расходов в соответствии с их экономическим содержанием;
  • Наличие оправдательных документов по всем произведенным выплатам и перечислениям;
  • Реальность и доказательность расходов;
  • Целевой характер использования средств;
  • Наличие договоров оказания услуг, заключенных задним числом.

 

Таблица 2 — Программа аудиторской проверки по ведению бухгалтерского учета

Аналитические процедуры проверкиПеречень документов, подвергающие к анализу (источники информации)Подготовка аудиторского заключения
1.Проверка отражения результатов инвентаризации
1.1 Проверка правильности, полноты и своевременности отражения в учете выявленных излишков и недостач, выявленных в процессе инвентаризацииИнвентаризационные описи, сличительные ведомости, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 04, 08, 10, 41, 43, 50, 51, 52, 58, 91Аудитор изучает инвентаризационные описи и сличительные ведомости, классифицируя данные об имуществе, обнаруженном в процессе инвентаризации. Затем анализируются документы, являющиеся основанием установления стоимости указанных активов, по которой они приняты к учету. Сравнивая показатели сличительных ведомостей и оборотно-сальдовых ведомостей по счетам учета имущества, аудитор дает объективное мнение о полноте отображения обнаруженных излишков в бухгалтерском учете. Убедиться в полноте и своевременности отображения в учете обнаруженных в процессе инвентаризации недостач – имущества, которые числятся на балансе экономического субъекта, в целях его исключения из конкурсной массы.
2. Проверка отображения расходов по конкурсному производству
2.1 Проверка правильности, полноты и своевременности оформления документов по учету расходов, возникающих в процессе конкурсного производстваДокументы по уплате государственной пошлины, расходам на опубликование сведений, расходам на выплату вознаграждения арбитражному управляющему, договора на оказание услуг с лицами, привлекаемыми арбитражными управляющими для обеспечения исполнения своей деятельностиАудитор проверяет подтверждающие документы по расходам экономического субъекта, связанные с ведением конкурсного производства, на предмет возможных ошибок: формальных, хронологических, неполного заполнения обязательных реквизитов, сравнивает данные различных документов.

Изучает экономическую обоснованность, документальное подтверждение и направление на получение денежных средств, расходов, связанных с ведением конкурсного производства, и делает заключение о правильности расчета налога на прибыль.

2.2 Проверка правильности и обоснованности отнесения расходов по конкурсному производству на счета учета расходовГлавная книга, анализ счетов, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 20, 23, 25, 26, 44
2.3 Проверка правильности отображения расходов по конкурсному производству в налоговом учетеДекларация по налогу на прибыль, бухгалтерские справки, налоговые регистры
3. Проверка отображения в учете формирования реестра требований кредиторов
3.1 Проверка правильности, полноты и своевременности отображения в учете установленных в судебном порядке состава и размера требований кредиторовСудебные акты о включении в реестр требований кредиторов, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 76, 79Аудитор сопоставляет определения суда о включении требований кредиторов в реестр требований с показателями бухгалтерского учета о составе и размере кредиторской задолженности. На основании данного анализа делается вывод о соответствии с показателей бухгалтерского учета и судебных определений по признанию требований кредиторов.
4. Проверка отображения в учете реализации конкурсной массы
4.1 Проверка правильности, полноты и своевременности отображения в учете реализации имущества, ценных бумагОтчеты независимых оценщиков, протоколы заседаний оценочной комиссии, акты об оценке, договоры на продажу имущества, ценных бумаг, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 04, 08, 10, 41, 43, 58, 59, 60, 62, 76, 91Удостовериться в точности отражения в учете операций по реализации конкурсной массы. Сравнивает данные по рыночной цене имущества экономического субъекта с показателями бухгалтерского учета по выручке от реализации конкурсной массы. На основании данного анализа делается вывод о соответствии показателей бухучета по реализации имущества величине определенной рыночной цены активов.
5. Проверка правильности, полноты и своевременности отображения в учете расчетов с кредиторами
5.1 Проверка правильности, полноты и своевременности отображения в учете расчетов с кредиторами первой, второй, третьей очередиРеестр требований кредиторов, Главная книга, анализ счетов, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 50, 51, 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 76, 79Проанализировав реестр требований кредиторов, проверяющий устанавливает очередность удовлетворения требований кредиторов, и сравнивает ее с размером погашенной кредиторской задолженности, на основании чего производится заключение о его соответствии требованиям законодательства и точности отображения данных операций в учете экономического субъекта.

Источник: составлено автором.

 

Анализируются документы, определяющие лиц, виновных в недостаче имущества, и меры, предпринятые по взысканию стоимости утраченного имущества с виновных лиц. Изучив указанные документы, аудитор рассматривает достоверность отображения в учете списания, не обнаруженного имущества.

Существенно проверить соблюдение Трудового кодекса РФ при увольнении работников должника, а также в правильном отнесении начисленных сумм по очередям погашения задолженности [2].

Аудитору следует удостовериться, что для осуществления безналичных расчетов в процессе конкурсного производства используется только один счет должника в кредитной организации, на который зачисляются средства от реализации конкурсной массы и с которого производятся платежи.

 

Этап 3. Аудит достоверности промежуточного ликвидационного и ликвидационного балансов

Правильность формирования баланса статьям выясняется путем сравнения и взаимоувязки его показателей со сведениями других документов, таких как акт инвентаризации, отчеты оценщиков, реестр требований кредиторов. При обнаружении расхождений показателей промежуточного ликвидационного баланса с показателями данных регистров необходимо выяснить их причины путем аудита первичных документов. Конкурсный управляющий должен располагать возможностью представить документы, на основании которых производилось списание безнадежного к взысканию имущества, а также иные документы, послужившие основанием для формирования промежуточного ликвидационного баланса и подтверждающие его данные.

Проверка достоверности показателей промежуточного ликвидационного баланса на начало года затруднена тем, что обычно дата последнего бухгалтерского баланса и дата последней фактической хозяйственной операции должника отстоят во времени на три и более месяце. В этом случае итоги инвентаризации и отчет по оценке имущества принимаются в качестве основного источника информации для проверки. Они позволяют  привести учетные показатели в соответствие с фактическим имущественным положением экономического субъекта.

Показатели бухгалтерского баланса должника на последнюю отчетную дату и промежуточного ликвидационного баланса обязательно должны быть сопоставимы. При установлении значимых диспропорций по статьям по сравнению с предыдущим балансом важно выяснить причину их возникновения и получить соответствующие разъяснения, проверить наличие и достоверность подтверждающих документов. Существующие отклонения показателей промежуточного ликвидационного баланса по сравнению с показателями последнего баланса должны быть подтверждены документально и раскрыты в пояснительной записке.

 

Заключение

Как показывает практика, действующее законодательство в сфере несостоятельности не регламентирует в полном объеме сложные процессы банкротства.

В перспективе формирование аудита подразумевает его сближение с определенными областями хозяйственной деятельности экономического субъекта, усиление профессионализма аудиторских фирм по отраслевой принадлежности клиентов. С другой стороны, банкротства как способ повышения экономической результативности работы экономических субъектов требует привлечения в эту сферу компетентных специалистов, сформировавшихся за период становления аудиторской деятельности. В общем, это обосновывает целесообразности дальнейшего развития абстрактной основы и методического обеспечения аудита несостоятельных экономических субъектов в России.


Библиографический список

  1. Подольский В.И. Представление результатов аудиторской проверки // Аудиторские ведомости. – 2006. — №10. – С. 13-18.
  2. Бреславцева Н.А., Сверчкова О.Ф. Банкротства организаций: основные положения, бухгалтерский учет. Ростов н/Д: Феникс. 2007.
  3. Чернова М.В. Экономическая эффективность аудита в процедурах банкротства // Аудиторская деятельность. – 2012. — № 40(238). — С. 29-32.
  4. Учет и анализ банкротств / под ред. И.Г. Кукукиной. М.: Финансы и статистика, 2008.
  5. Баранов П.П. Аудит как инструмент снижения информационного риска при принятии управленческих решений // Аудитор. 2004. — № 4. – С. 20-25.
  6. Каменская Ю.В. Этические проблемы контроля качества аудита // Бухгалтерский учет, анализ и аудит: форсайт и бэкграунд: сб. науч. ст. по материалам межрегион. бухгалтерского форума, посвящ. 50-летию НГУЭУ и бухгалтерского образования в Сибири, (Новосибирск, 2–3 окт. 2017 г.). – Новосибирск: НГУЭУ, 2017.
  7. Шапошников А.А., Остапова В.В. Аудиторские доказательства: сущность и специфика // Аудиторские ведомости. — 2009. — №3. – С.3-10.
  8. Остапова В.В., Кузнецова С.В. Доказательства в аудите: теоретический аспект // Вестник Сибирского университета потребительской кооперации. — 2014. — № 1(8). — С. 60-66.
  9. Шапошников А.А. Оценка эффективности стандартизации аудиторской деятельности // Сибирская финансовая школа. Аваль. — 2007. — №3. — С.135-14.